Halbeinkuenfteverfahren

Das Halbeinkünfteverfahren ist ein Verfahren zur steuerlichen Entlastung von Einnahmen aus Beteiligungen an Kapitalgesellschaften. Es hat in Deutschland das von 1977 bis 2000 geltende Anrechnungsverfahren abgelöst, da dieses europarechtswidrig war. Das Halbeinkünfteverfahren gilt seit 2001 für Einnahmen aus ausländischen Beteiligungen, seit 2002 auch für inländische Beteiligungen an Kapitalgesellschaften. Das Halbeinkünfteverfahren wurde eingeführt, um die finanziellen Nachteile der seit 2002 nicht mehr anrechenbaren Körperschaftsteuer für Anteilseigner von Kapitalgesellschaften auszugleichen. Dem Halbeinkünfteverfahren unterliegen auch die Dividenden, die ein Investmentfonds erzielt. Ab 2009 wurde das Halbeinkünfteverfahren durch die Abgeltungsteuer bzw. ein Teileinkünfteverfahren abgelöst (Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14. August 2007, BGBl. I S.1912).

Anwendungsbereich

Auf Ebene des Anteilseigners (Aktionär bzw. Gesellschafter) ist die Besteuerung davon abhängig, ob der Anteilseigner eine natürliche Person oder eine Kapitalgesellschaft ist:

• Ist der Anteilseigner eine natürliche Person, sind Ausschüttungen und steuerpflichtige Veräußerungsgewinne von Kapitalbeteiligungen zur Hälfte steuerbefreit (§ 3 Ziffer 40 EStG). Analog sind alle Aufwendungen, die im Zusammenhang mit diesen Einnahmen als Werbungskosten entstehen, nur zur Hälfte abzugsfähig (§ 3c Abs. 2 Satz 1 EStG). Der Werbungskostenpauschbetrag nach § 9a Satz 1 Nr. 2 EStG kann hingegen, ebenso wie der Sparer-Freibetrag nach § 20 Abs. 4 EStG, in voller Höhe in Anspruch genommen werden, wobei jedoch beides nicht zu negativen Einkünften aus Kapitalvermögen führen darf.
• Ist der Anteilseigner eine Kapitalgesellschaft, sind Ausschüttungen und Veräußerungsgewinne von Kapitalbeteiligungen nach § 8b Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz in vollem Umfang steuerfrei. Allerdings gilt ein pauschales Betriebsausgabenabzugsverbot von 5% der jeweiligen Ausschüttung bzw. des Veräußerungsgewinns nach § 8b Abs. 5 KStG. Die Steuerfreiheit tritt somit effektiv nur zu 95% ein. Die Kapitalgesellschaft darf dafür jedoch sämtliche Ausgaben, die mit diesen Beteiligungen in Zusammenhang stehen, steuermindernd als Betriebsausgaben geltend machen. Dies gilt allerdings nicht für Wertverluste der Beteiligungen (Veräußerungsverluste oder Teilwertabschreibungen).

Verfahren

Dividenden und steuerpflichtige Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalbeteiligungen werden (sofern sie im Fall des § 23 EStG die Freigrenze übersteigen) nur mit dem halben Betrag der Einkommensteuer und dem Solidaritätszuschlag unterworfen.

Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalbeteiligungen sind dann steuerpflichtig, wenn zwischen Anschaffung und Veräußerung der Anteile ein Zeitraum von höchstens einem Jahr (Spekulationsfrist nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) liegt. Ist dies nicht der Fall, so sind sie nur dann der Einkommensteuer zu unterziehen, wenn der Veräußerer der Anteile im Sinne des § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG zu mindestens 1 % am Nennkapital der Gesellschaft beteiligt ist oder innerhalb der letzten 5 Jahre vor Veräußerung war, jedoch nur insoweit, wie der in § 17 Abs. 3 EStG genannte Freibetrag überschritten wird.

Zweck des Halbeinkünfteverfahrens ist es, eine Doppelbesteuerung ausgeschütteter Gewinne zu verhindern, da diese bereits auf Ebene der Gesellschaft mit Körperschaftsteuer belastet sind. Eine zusätzliche volle Besteuerung der ausgeschütteten Gewinne beim Anteilseigner käme also einer Doppelbelastung gleich. Das Problem des Halbeinkünfteverfahrens besteht jedoch darin, dass die Doppelbelastung lediglich in pauschalierender Form abgemildert wird, woraus folgt, dass eine Besteuerung nach den persönlichen Verhältnissen der Anteilseigner zumeist nicht gegeben ist. Die Gesamtsteuerbelastung ist zu hoch, wenn der persönliche Einkommensteuersatz des Anteilseigners unter 40 % liegt; sie ist zu niedrig, wenn der persönliche Einkommensteuersatz des Anteilseigners über 40 % liegt. Die Kirchensteuer ist in nachfolgendem Beispiel nicht berücksichtigt.

	Fall A: Spitzenverdiener (persl. St-Satz 42%)	Fall B: Geringverdiener (persl. St-Satz 15%)
Gewinn Kapitalgesellschaft nach GewSt (Bruttodividende)	+ € 100,00	+ € 100,00
Körperschaftsteuer 15 %	- € 25,00	- € 25,00
Solidaritätszuschlag auf KSt 5,5%	- € 1,38	- € 1,38
= Bardividende (KESt nicht berücksichtigt*)	+ € 73,62	+ € 73,62
nachrichtlich: Einkünfte aus Kapitalvermögen (stpfl. 50 %)	+ € 36,81	+ € 36,81
Einkommensteuer (A: 42%, B: 15%)	- € 15,46	- € 5,52
Solidaritätszuschlag auf ESt 5,5%	- € 0,85	- € 0,30
= verbleiben nach Steuern (Nettodividende)	+ € 57,31	+ € 67,80

• Die Kapitalertragssteuer iHv 20% wird von der KapG direkt an den Fiskus abgeführt und wird wie eine Einkommensteuervorauszahlung behandelt.

Bei Dividendenzahlungen durch Finanzinstitute (§ 20 Abs.1 Nr. 1 EStG) wird der Zinsabschlag auf die volle Bardividende mit einem Steuersatz von 20,00 % vorgenommen (+ Solidaritätszuschlag 5,50 %). Ein eventueller Freistellungsauftrag ist durch das Finanzinstitut zu berücksichtigen.

Das Halbeinkünfteverfahren gilt auch dann, wenn sich die Anteile an der Körperschaft im Betriebsvermögen befinden. In diesem Fall ist die 50-%-ige Kürzung außerbilanziell vorzunehmen. D. h. es erfolgt zunächst eine 100-%-ige Verbuchung der Erträge (z. B. Dividenden) und erst bei Ermittlung des zu versteuernden Einkommens wird die 50%-ige Kürzung vorgenommen.

Auswirkungen auf die Kirchensteuer

Hat der Steuerpflichtige Einkünfte, die dem Halbeinkünfteverfahren unterliegen, ist für die Kirchensteuer dennoch der volle Betrag dieser Einkünfte Bemessungsgrundlage. Zur Berechnung der Kirchensteuer wird eine zweite Steuerberechnung durchgeführt, aus der eine fiktive Einkommensteuer berechnet wird. Die Kirchensteuer beträgt dann 8% oder 9% der so berechneten fiktiven Einkommensteuer.

Auswirkungen auf die Gewerbesteuer

Die Gewerbesteuer sieht unter bestimmten Voraussetzungen die Kürzung von bestimmten Gewinnanteilen vor. Zu beachten ist, dass die Kürzung nur in dem Umfang erfolgt, in dem der Gewinnanteil sich im Gewerbeertrag bisher ausgewirkt hat. D. h. da bereits durch das Halbeinkünfteverfahren nur ein Ansatz von 50 % erfolgt ist, kann auch die Kürzung nur noch zu 50% erfolgen.

Anrechnung von Kapitalertragsteuer beim Anteilseigner

Von der ausschüttenden Gesellschaft einbehaltene Kapitalertragsteuern (+ zugehöriger Solidaritätszuschlag) können in voller Höhe geltend gemacht werden. Das gilt unabhängig davon, dass die Ausschüttung nur zur Hälfte als Einkünfte anzusetzen ist. (§ 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 a EStG).

Ausländische Dividenden werden, unabhängig vom dortigen Steuersatz, ebenfalls auf der Basis von 50% der Bardividende besteuert.

Situation in der Schweiz

Einzelne Kantone in der Schweiz kennen diese Besteuerung auch; es sind momentan auf Bundesebene Bestrebungen im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II im Gange, diese Besteuerungsart in der gesamten Schweiz durchführen zu lassen.

Situation in Österreich

Im österreichischen Einkommensteuerrecht kommt das Halbsatzverfahren zur Anwendung.

Bitte beachte den Hinweis zu Rechtsthemen!